Retenciones de IVA e IRNR a los servicios prestados por entidades del exterior

Una consulta que recurrentemente se plantea, en lo que respecta a retenciones, se vincula a los servicios contratados con personas no residentes, es decir, entidades del exterior.

En este mundo globalizado la contratación de servicios prestados por entidades del exterior en las empresas uruguayas se ha visto incrementada y, por ello entendemos pertinente la realización de una puesta a punto sobre lo que hay que tener en consideración al momento de analizar si corresponde o no retención de impuestos.

ASPECTOS GENERALES DE CADA IMPUESTO

IRNR (Impuesto a la Renta de los No Residentes):

Este impuesto grava las rentas que obtengan las entidades del exterior (que no actúen en Uruguay a través de un establecimiento permanente), abarcando aquellas que sean de fuente uruguaya, es decir, rentas provenientes de actividades desarrolladas, bienes ubicados o derechos utilizados económicamente en territorio uruguayo.

A su vez, existe una excepción, llamada habitualmente “extensión de la fuente”, siendo consideradas también como de fuente uruguaya las rentas originadas en la prestación de servicios de carácter técnico brindados desde el exterior a contribuyentes del IRAE, en carácter independiente, vinculadas a la obtención de rentas comprendidas en el IRAE por parte de este último. Atendiendo a lo anterior, se entiende como servicio técnico a aquel incluido en el ámbito de la gestión, técnica y asesoramiento de todo tipo, contando el prestador de este con conocimientos idóneos para su prestación.

¿Quiénes deben retener?

Existen diversas disposiciones que plantean la designación de responsables en materias de servicios en el IRNR entre los que se encuentran los contribuyentes de IRAE, con excepción de los Lit E, Monotributos, Monotributos social MIDES y los contribuyentes de IMEBA.

¿Sobre qué monto se aplica la retención?

Esto se ve condicionado por dos factores: los ingresos que obtiene el contratante de los servicios del exterior, es decir, la empresa uruguaya, y lo pactado con el prestador de los servicios del exterior.
En lo relativo a los ingresos de la empresa uruguaya, se presentan 3 situaciones:

  1. Obtiene entre un 0% y 10% de ingresos gravados por IRAE sobre el total de sus ingresos: 
          El monto imponible para la retención del IRNR será del 5% del servicio facturado
  2. Obtiene más de un 10% de ingresos gravados por IRAE sobre el total de sus ingresos: 
          El monto imponible para la retención del IRNR será del 100% del servicio facturado
  3. El contratante no obtiene ingresos gravados por IRAE: 
          El monto imponible para la retención del IRNR será del 0% del servicio facturado

En lo relativo a lo pactado con el prestador de los servicios, se presentan 2 situaciones:

  1. El prestador de los servicios no accede a hacerse cargo de la retención, es decir, se le deberá pagar la totalidad de lo facturado libre de impuestos, y el contratante, para llegar al respectivo monto imponible, deberá aplicar la regla de “grossing up” sobre el monto facturado, adicionándole la alícuota correspondiente a la retención, más adelante veremos un ejemplo práctico de esto.
  2. El prestador accede a hacerse cargo de la retención, no siendo necesaria la adición de la alícuota para llegar al monto imponible, siendo este último simplemente el monto facturado.

La retención, en el caso de servicios, se determinará aplicando una tasa del 12% sobre el correspondiente monto imponible, calculado atendiendo a lo anteriormente dicho, sin tomar en cuenta el IVA si correspondiere.
No obstante lo anterior, existen los llamados Convenios para Evitar la Doble Imposición (CDI), estos son acuerdos celebrados entre Uruguay y diferentes países, con el fin de definir la potestad tributaria que tiene cada uno sobre una renta o patrimonio. Para aplicar un convenio es necesario tener conocimiento y contar con un certificado de residencia fiscal de las entidades del exterior involucradas. 

IVA (Impuesto al Valor Agregado):

Este impuesto abarca a la circulación interna de bienes, la prestación de servicios dentro del territorio nacional, la introducción de bienes al país y la agregación de valor originada en la construcción realizada sobre inmuebles. 

En esta oportunidad nos centraremos puntualmente en la prestación de servicios, lo cual se encuentra definido residualmente como todo lo que no comprenda a la circulación de bienes.

Al igual que con el IRNR, existe una excepción a lo anterior, dado que los servicios considerados exportaciones, se encuentran exentos de este tributo.

¿Quiénes deben retener?

La norma establece la obligación de retener en concepto de este impuesto para todo aquel que pague o acredite un servicio prestado por una entidad del exterior dentro del territorio uruguayo sin establecimiento permanente, excluyéndose a la circulación de bienes, agregación de valor e importaciones, así como también a aquellos servicios que no se encuentren gravados por el impuesto ya sea por considerarse exentos o exportación.

Como aspecto relevante sobre la retención de este impuesto, se encuentra el hecho de que el IVA retenido computa como IVA compras para el respectivo agente de retención, recibiendo el tratamiento fiscal que lo corresponda.

¿Sobre qué monto se aplica la retención?

La norma establece que el precio, es decir el monto facturado por el servicio prestado, incluye el impuesto que se reglamenta y sobre este se aplica la tasa de retención que le correspondiese, 10% o 22%, según el tipo de servicio.

OPORTUNIDAD DE LA RETENCIÓN

Uno de los aspectos más controversiales en materia de retenciones corresponde al momento en el cual debe realizarse.

En términos generales, la norma establece dos parámetros temporales, refiriéndose así al momento del pago y al momento del crédito de las partidas objeto de retención. El momento del pago no conlleva mayor análisis, sin embargo, entendemos oportuno abordar el momento del crédito.
Al referirse a crédito, podemos encontrar dos momentos diferentes:

  • Cuando el servicio es efectivamente prestado, es decir, cuando este es devengado.
  • Cuando el servicio es facturado, es decir, la fecha de emisión de la factura.

Por tanto, a grandes rasgos, contamos con tres momentos: pago, devengamiento y facturación, la retención deberá ser realizada cuando el primero de ellos suceda.

EJEMPLOS PRÁCTICOS

A modo de ejemplificar lo anterior, expondremos un caso práctico, contemplando un escenario donde corresponde tanto retención de IRNR, como de IVA.

Supongamos que un consultor independiente, residente fiscal en un país con el cual no existe CDI, firma un contrato con una empresa residente fiscal uruguaya, contribuyente de IRAE e IVA.
Dicho consultor presta servicios de asesoramiento en Uruguay. 

El contrato establece un pago de $300.000 libre de todo tributo.

Retención de IRNR:

La empresa uruguaya, contratante del servicio de asesoramiento, debe actuar como agente de retención de IRNR ya que el consultor extranjero no residente fiscal uruguayo se encuentra obteniendo rentas de trabajo fuera de la retención de dependencia en nuestro territorio y por lo tanto es contribuyente de este impuesto.

Respecto al monto imponible, debe adicionarse la alícuota correspondiente a la retención, dado que en el contrato fue pactado un pago libre de todo tributo.

Los cálculos a realizar son los siguientes:

Honorarios: $300.000
Aplicamos grossing up$340.909 (300.000/0,88) → Monto imponible 
                                        $40.909   (340.909*0,12) → RETENCIÓN IRNR 

Retención de IVA:

La empresa uruguaya debe actuar como agente de retención de IVA ya que los servicios contratados se encuentran gravados por este impuesto en su totalidad a la tasa de 22% y fueron prestados en territorio uruguayo.

Respecto al monto imponible, debe de adicionarse al monto de honorarios, la alícuota correspondiente a la retención de IRNR, por haberse acordado el pago libre de impuestos.

Los cálculos a realizar son los siguientes:

Honorarios:  $300.000
Aplicamos grossing up$340.909 (300.000/0,88) → Monto imponible 
                                        $75.000   (340.909*0,22 ) → IVA A RETENER

Como podrán notar, al momento de calcular el monto imponible, no se realiza grossing up en correspondencia a la alícuota por retención de IVA, esto se debe a que, para quien contrata el servicio, dicha retención de IVA no corresponde a un gasto, dado que puede ser utilizada como IVA compras, tal como se explicó anteriormente.

CONSIDERACIONES FINALES

Lo expuesto anteriormente brinda las herramientas necesarias para comprender el momento y modalidad de aplicación de una retención, tanto de IVA como de IRNR, ante la situación de contratación de un servicio prestado por un no residente fiscal uruguayo.

 

En Mazars contamos con un equipo especializado en el tema para abordar todas las consultas que puedan surgir al respecto y asesorarlo adecuadamente.  

  

Cra. Micaela Almada, Cra. Antonella Boschiero 

Departamento de impuestos, Mazars en Uruguay.